El empresario o profesional que tiene intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica y realiza los primeros gastos de inversión, debe ser considerado sujeto pasivo, y al actuar como tal, tiene derecho a deducir de inmediato el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) devengado o ingresado por los gastos de inversión efectuados por las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que tengan derecho a deducción, sin esperar al inicio de la explotación efectiva.

Así, lo establece el Tribunal Supremo, en sentencia de 19 de julio de 2017, que determina que el criterio preferente para proceder a la deducción del IVA soportado antes del inicio efectivo de las operaciones gravadas es la intención de destinar los bienes o servicios adquiridos o recibidos a una determinada actividad empresarial.

Así, señala el ponente, el magistrado Martínez Micó -en línea con la sentencia de la propia Sala- de 7 de marzo de 2014-, que una vez nacido el derecho, sigue existiendo aunque la actividad económica considerada no diera lugar a operaciones sujetas a gravamen o aunque el sujeto pasivo no hubiera podido utilizar los bienes en operaciones sujetas al impuesto a causa de circunstancias ajenas a su voluntad.

Limitaciones nacionales

Recuerda Martínez Micó que la jurisprudencia comunitaria -sentencia Gabalfrisa, de 21 de marzo de 2000- establece que el artículo 22.1, de la Sexta Directiva, solo establece la obligación de los sujetos pasivos de declarar el inicio, la modificación y el cese de sus actividades, pero no autoriza a los Estados miembros, en caso de que no se presente dicha declaración, a retrasar el ejercicio del derecho a deducir hasta el inicio efectivo de la realización habitual de las operaciones gravadas o a privar del ejercicio de este derecho al sujeto pasivo.

Las medidas que los Estados miembros están facultados para establecer con arreglo al artículo 22.8 de la Directiva, en orden a asegurar la exacta percepción del impuesto y evitar el fraude, no deben ir más allá de lo necesario para alcanzar dichos objetivos, por lo que, en suma, no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen sistemáticamente el derecho a deducir el IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común de este Impuesto establecido por la legislación comunitaria en la materia.

Estima que en este caso, la normativa nacional podría dar lugar a la pérdida de este derecho, si tales operaciones no se inician o si el derecho a deducir no se ejercita en un plazo de cinco años a partir del nacimiento del derecho, y que, por consiguiente, «tal normativa va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos de asegurar la exacta percepción del impuesto y evitar el fraude».

Así, la sentencia del TJUE sienta las bases para llenar de contenido el carácter inmediato de la deducción del IVA soportado, proclamando que la inmediatez tiene como referente temporal el momento de la adquisición de los bienes que se han de destinar a la actividad empresarial, aun cuando ésta no haya comenzado efectivamente.

Además, dispone, en la medida en que el derecho a la deducción surge cuando se adquieren bienes o servicios que se van a destinar a una actividad sujeta, que la deducción se practica atendiendo al destino previsible, expresado por una intención que se pone de manifiesto a través de hechos objetivos.